Доходи майбутніх періодів - це доходи, отримані у звітному періоді, але які стосуються майбутніх звітних періодів.

З цієї статті ви дізнаєтесь:

1. Що стосується доходів майбутніх періодів
2. Як організувати облік доходів майбутніх періодів
3. В якому порядку інвентаризувати такі суми

До доходів майбутніх періодів відносяться, наприклад, доходи від здачі в оренду майна, коли умовами договору передбачено, що орендна плата вноситься за певний термін; абонементна плата; виручка за перевезення пасажирів за місячними та квартальними квитками; і т.п.

У цій статті ми розповімо про бухгалтерський облік прибутків майбутніх періодів.

Кожен бухгалтер має це знати!

На якому рахунку ведуть облік доходів майбутніх періодів

Для інформації про доходи майбутніх періодів призначено рахунок 98 «». До рахунку, залежно від видів надходжень, згідно з Інструкцією до Плану рахунків бухгалтерського обліку можуть бути відкриті субрахунки:

• "Доходи, отримані в рахунок майбутніх періодів";
• «Безкоштовні надходження»;
• «Майбутні надходження заборгованості з недостач, виявлених за минулі роки»;
• «Різниця між сумою, що підлягає стягненню з винних осіб, та балансовою вартістю по недостачам цінностей та ін.».

Де відображають доходи майбутніх періодів у балансі

У формі бухгалтерського балансу під доходи майбутніх періодів відведено окрему рядок 1530. Але відносити туди треба лише надходження, які прямо обумовлені в нормативних документах.

Так, до складу доходів майбутніх періодів включають бюджетні кошти, одержані на фінансування видатків. А також не використані на кінець звітного періоду залишки коштів, які обліковуються на рахунку 86 «Цільове фінансування». Аналогічно враховують суми одержаних грантів, технічної допомоги (сприяння) тощо.

Крім того, у складі доходів майбутніх періодівКомпанії-лізингодавці можуть враховувати різницю між загальною сумою лізингових платежів та вартістю лізингового майна, яке значиться на балансі лізингоодержувача (п. 4 вказівок, утв. наказом Мінфіну Росії від 17 лютого 1997 р. № 15). Будь-які інші надходження відбивають у складі поточних доходів чи кредиторську заборгованість.

У загальному випадку показники за рядком 1530 "Доходи майбутніх періодів" на 31 грудня попереднього року та на 31 грудня року, що передує попередньому, переносяться з Бухгалтерського балансу за попередній рік.

Проведення для нарахування та списання доходів майбутніх періодів

Доходи майбутніх періодів відображають за кредитом рахунки 98» у кореспонденції з рахунками обліку коштів або розрахунків із дебіторами та кредиторами. А списують суми доходів за дебетом рахунка 98 у разі настання звітного періоду, до якого ці доходи відносяться, у кореспонденції з рахунком обліку доходів (рахунок 90 або 91 залежно від виду надходжень).

За субрахунком «Безплатні надходження» у кореспонденції з рахунками 08 «Вкладення у необоротні активи» та іншими відображається ринкова вартість активів, отриманих безоплатно, а в кореспонденції з рахунком 86 «Цільове фінансування» - сума бюджетних коштів, спрямованих комерційною організацією на фінансування. Враховані суми списуються в кредит рахунки 91 «Інші доходи та витрати» за безоплатно отриманими основними засобами - у міру нарахування амортизації, за іншими безоплатно отриманими матеріальними цінностями - у міру списання на рахунки обліку витрат на виробництво (витрат на продаж).

За кредитом субрахунку «Майбутні надходження заборгованості з недостач, виявлених за минулі роки» у кореспонденції з рахунком 94 «Нестачі та втрати від псування цінностей» відображають недостачі цінностей, виявлені за минулі звітні періоди (до звітного року), визнані винними особами, або суми, присуджені до стягнення з них судом. Одночасно на ці суми кредитується рахунок 94 у кореспонденції з рахунком 73 «Розрахунки з персоналом з інших операцій» субрахунком «Розрахунки щодо відшкодування матеріальних збитків». У міру погашення заборгованості по недостачах кредитується рахунок 73 «Розрахунки з персоналом за іншими операціями» у кореспонденції з рахунками обліку коштів. дебету рахунки 98 "Доходи майбутніх періодів".

За кредитом субрахунку «Роздріб між сумою, що підлягає стягненню з винних осіб, та вартістю недостача цінностей» у кореспонденції з рахунком 73 «Розрахунки з персоналом за іншими операціями» субрахунком «Розрахунки по відшкодуванню матеріальних збитків» відображається різниця між сумою, осіб, і вартістю недостача цінностей. У міру погашення заборгованості, прийнятої на облік за рахунком 73, відповідні суми різниці списуються з рахунку 98 у кредит рахунку 91 субрахунку «Інші витрати».

Для вашої зручності кореспондуючі рахунки згідно з Інструкцією до Плану рахунків бухгалтерського обліку ми привели нижче.

За дебетом	За кредитом
68 Розрахунки з податків та зборів	08 Вкладення у необоротні
90 Продажі
91 Інші доходи та витрати	51 Розрахункові рахунки
	52 Валютні рахунки
	55 Спеціальні рахунки у банках
	58 Фінансові вкладення
	73 Розрахунки з персоналом з інших операцій
	76 Розрахунки з різними дебіторами та кредиторами
	86 Цільове фінансування
	91 Інші доходи та витрати
	94 Нестачі та втрати від псування цінностей

Наприклад, зазвичай, за умовами договору оренди орендарі вносять орендну палату вперед цілий квартал і навіть півріччя. Платіж не може вважатися у повній сумі доходом того звітного періоду, коли надійшла плата за оренду. Кошти, що надійшли, діляться на рівні частки, і кожна частка визнається як доход поточного звітного періоду щомісяця. У цій ситуації сума платежу, що надійшов, спочатку припадає на рахунок 98”. При цьому складається бухгалтерська проводка:

ДЕБЕТ 51 Розрахункові рахунки КРЕДИТ 98 Доходи майбутніх періодів.

Ця проводка складається на всю суму платежу, що надійшов; а потім щомісячно в рівній частці отриманий дохід майбутніх періодів списується на дохід поточного періоду наступним записом в обліку:

ДЕБЕТ 98 Доходи майбутніх періодів КРЕДИТ 91 Інші доходи та витрати.

Аналогічна ситуація зустрічається при здійсненні витрат, коли витрата здійснюється в одному періоді, але відноситься до кількох звітних періодів. Наприклад, оплата автомобільної страховки здійснюється в одному звітному періоді, а послуги зі страхування автомобіля отримуємо протягом усього терміну дії страхового полісу.

приклад. Облік доходів майбутніх періодів згідно договору оренди

ТОВ «Політ» 18 лютого 2015 року уклало договір оренди приміщення з ТОВ «Успіх» терміном 120 днів. Акт приймання-передачі приміщення підписано 1 березня 2015 року. Відповідно до умов договору орендар зобов'язаний перерахувати орендну плату вперед на шість місяців.

28 лютого 2015 року на розрахунковий рахунок ТОВ «Політ надійшли кошти 24 000 руб., У тому числі ПДВ (20% - 4000 руб.).

У бухгалтерському обліку ТОВ «Політ» зроблено такі записи:

при надходженні оплати

Дебет 51 Кредит 98-1

24 000 руб. - Відображено надходження орендної плати;

Дебет 98-1 Кредит 68

4000,8 руб. (24 000 х 16,67%) – обчислено ПДВ з отриманого авансу;

після закінчення кожного місяця

Дебет 98-1 Кредит 90-1

4000 руб. (24 000 руб.: 6 міс.) - Відбито орендна плата за місяць у складі доходів від реалізації послуг;

Дебет 90-3 Кредит 68

666,67 руб. (4000 руб. х 20%: 120%) - обчислено ПДВ із суми орендної плати за місяць;

Дебет 68 Кредит 98-1

666,8 руб. (4000 руб. х 16,67%) -відновлено ПДВ у частині суми, що відноситься до звітного місяця.

приклад. Врахування доходів майбутніх періодів у зв'язку з безоплатним отриманням матеріалів

За договором дарування 10 січня 2015 року ТОВ «Вектор» отримало від засновника сировину – цукровий пісок у кількості 1 т, ринкова вартість якої становила 12 000 руб. У січні у виробництво було списано 500 кг цукрового піску, у лютому та березні – по 250 кг.

Відповідно до п. 8 ПБО 9/99 безоплатно отримані активи відображають у бухобліку у складі позареалізаційних доходів. Безоплатно отримане майно відображають у бухгалтерському обліку за ринковою вартістю на дату оприбуткування, підтвердженою документально чи експертним шляхом.

Під час передачі сировини оформлено Акт приймання-передачі від 10.01.2015. При надходженні сировини на склад ТОВ «Вектор» виписано прибутковий ордер від 10.01.2015.

У бухгалтерському обліку зроблено запис:

Дебет 10 Кредит 98-2

12 000 руб. - оприбуткування матеріалів за ринковою вартістю.

У міру використання зазначеного майна у своїй діяльності у звітному періоді (при відпустці матеріально-виробничих запасів (матеріалів) у виробництво) їхня вартість визнається позареалізаційними доходами у бухгалтерському обліку.

Наприкінці січня 2015 року на підставі звітів матеріально-відповідальних осіб визначено кількість списаного у виробництво цукрового піску.

У бухгалтерському обліку списання матеріалів відображено так:

Дебет 20 Кредит 10

6000 руб. (12 руб./Кг х 500 кг) - списано сировину у виробництво;

Дебет 98-2 Кредит 91-1

6000 руб. - списана у виробництво безоплатно одержана сировина визнана позареалізаційним доходом звітного періоду.

Аналогічні проводки зроблено у лютому та березні 2015 року на суму 3000 руб. (12 руб./Кг х 250 кг).

За яким рядком у балансі відображають доходи майбутніх періодів

У формі бухгалтерського балансу під доходи майбутніх періодів відведено окремий рядок 1530. Відносити туди треба лише надходження, які прямо обумовлені в нормативних документах. Так, до складу доходів майбутніх періодів включають бюджетні кошти, одержані на фінансування видатків. А також не використані на кінець звітного періоду залишки коштів, які обліковуються на рахунку 86 «Цільове фінансування». Аналогічно враховують суми отриманих грантів, технічної допомоги (сприяння) і т. д. Крім того, у складі доходів майбутніх періодів компанії-лізингодавці можуть враховувати різницю між загальною сумою лізингових платежів та вартістю лізингового майна, яке значиться на балансі лізингоодержувача (п. 4 , затверджений наказом Мінфіну Росії від 17.02.97 № 15). Будь-які інші надходження відбивають у складі поточних доходів чи кредиторську заборгованість.

Як провести інвентаризацію доходів майбутніх періодів

Щоб облік доходів майбутніх періодів був достовірним, проводять інвентаризацію відповідних сум. Під час інвентаризації необхідно перевірити, чи правильно віднесено доходи на відповідні рахунки. І звірити, чи суми первинної документації відповідають, а також чи відображені вони за правилами облікової політики компанії.

У дев'яності роки, коли бізнес тільки прийшов на наші землі, розрахунок показників його ефективності вівся досить просто - якщо гроші отримані, значить, все добре, і можна гуляти, ну а якщо грошей немає, то й говорити нема про що. По суті, поняття прибуток не існувало, і мали значення лише гроші, які мали засновники на руках. У принципі, на той момент такий підхід мав сенс, адже підприємець не мав уявлення, скільки часу проіснує його бізнес, і скільки часу зможе прожити він сам.

Однак, на щастя, часи змінюються, і сьогодні ми можемо говорити про певну стабільність у нашій економіці та розраховувати прибуток, як це роблять на Заході, на основі того чинника, що компанія існує практично вічно. А отже, і прибуток потрібно визначати за кожен окремий період, залежно від того, скільки за цей період було реально зароблено, незалежно від того, коли на рахунок компанії надійдуть гроші. Так як компанія закриватися не збирається, то рух грошей має другорядне значення, у той час як об'єктивне відображення прибутку в бухгалтерському обліку дозволяє приймати важливі

Доходи майбутніх періодів якраз і відносяться до тієї ситуації, коли надходження грошей на рахунок і реальне отримання доходу різняться. У цьому випадку ми можемо говорити про те, що гроші було отримано раніше, ніж компанія доклала необхідних зусиль для того, щоб їх заробити. Як ви вже зрозуміли, облік доходів організації необхідно вести за фактом здійснення їй дій економічного характеру (виробництво товару, його відвантаження, реальне надання послуги клієнту тощо). Однак як визначити точний термін, на який правильним буде віднести дохід?

Все досить просто. У випадку з товарами вважається, що компанія заробила гроші тоді, коли ці товари перейшли у власність покупця. У випадку послуг, тоді, коли послуга була надана, наприклад, клієнт був пострижений. Рухи ж грошей пов'язані з поняттям ліквідності бізнесу, але не з його прибутком.

Те, що гроші, які покупець винен за товар чи послугу продавцю, називають дебіторською заборгованістю, ви напевно знаєте. Однак, що робити в тих випадках, коли покупець вносить передоплату і потім отримує товар або користується послугами компанії? Тут нам на допомогу і приходять доходи майбутніх періодів. Передоплата – це звичайна справа для оплати інтернету, оренди тощо. Ось клієнт вніс плату за два роки, проте реально ще не скористався своїм правом проживання у квартирі. Значить, записувати дохід не можна, однак і кредиторську заборгованість теж, тому що насправді компанія нічого клієнту не повинна. Тому використовуються доходи майбутніх періодів, що відображають той факт, що дохід буде отримано, але через деякий час.

Облік доходів майбутніх періодів використовується і в деяких інших випадках, відмінних від отримання передоплати компанією. Насамперед, це – отримання подарунків, безоплатної допомоги та інших подібних, не очікуваних компаній доходів. Записати весь дохід на один було б неправильним, тому бухгалтер розносить його за різними періодами, а сума, яка буде записана в майбутньому, залишається на рахунку ”доходи майбутніх періодів”.

Надалі, у ході заробляння компанією реального доходу, шляхом, наприклад, надання послуг зі здачі приміщення у найм, бухгалтер збільшує прибуток препдриятия, списуючи доходи майбутніх періодів.

Як бачите, загальний зміст обліку майбутніх доходів не є нічого складного. Проблеми, однак, можуть виникнути при визначенні точної суми, яку слід залишати на цьому рахунку, і при визначенні того, у який момент необхідно проводити з нього списання. Подібне вміння вирізняє професійного бухгалтера, який завжди у своєму виборі керується інтересами компанії.

Діяльність будь-якого підприємства здійснюється з метою отримання прибутку. Однак доходи можуть бути поточними або відноситися до майбутнього часу - до періодів, що ще не настали. Порядок відображення останніх має власну специфіку. Розглянемо далі докладно, як здійснюється облік доходів організації за наступні роки.

На якому рахунку позначаються надходження наступних років?

Облік доходів майбутніх періодів здійснюється на рахунку 98. До таких коштів відносять нараховані (отримані) платежі у звітному році, але які стосуються майбутнього часу (до років, що ще не настали). На зазначеному рахунку відображають також передбачувані надходження заборгованості по недостачам, які були виявлені в поточному періоді, але що мали місце у часі. на рах. 98 узагальнюються відомості про різницю, що утворюється між сумою стягнення з винних та вартістю матеріальних цінностей, які були прийняті до обліку, у разі виявлення псування (недоліку).

Види надходжень

До доходів майбутніх періодів можна віднести:

• Отриману платню за оренду.
• Виручку за пасажирські перевезення за квартальними квитками.
• Оплату комунальних послуг тощо.

Потрібно відрізняти доходи майбутніх періодів від авансів. Останні надходять на підприємство за роботу чи товар, час надання (постачання) яких чітко визначено. При настанні встановленої дати здійснюється залік авансу. Отримані доходи майбутніх періодів погашаються практично безперервно. Визнання надходжень такими здійснюється у частині терміну, до якої вони ставляться.

Субрахунки

Їхнє призначення залежить від категорії отриманих підприємством коштів. Так, до рах. 98 можуть відкриватися субрахунки:

Розглянемо особливості проведення по кожному субрахунку.

Прибуток, отриманий у рахунок наступних років

По субрах. 98.1 фіксується переміщення надходжень, отриманих у звітному році, але належать до майбутніх періодів. У них, зокрема, входить орендна або квартирна оплата, комунальні платежі, виручка за пасажирські та вантажні перевезення за квартальними/місячними квитками, абонентська плата за використання засобів зв'язку тощо. За Кд рах. 98 "Доходи майбутніх періодів" відображаються суми, що належать до наступних років у кореспонденції з рахунками, що фіксують кошти або розрахунки з кредиторами та дебіторами. По Дб проводять платежі, перелічені у разі настання звітного року, якого вони ставляться, на відповідні рахунки. Аналітичний облік здійснюється за кожним типом доходів.

Безоплатні кошти

На субрахунку 98.2 фіксують вартість активів, отриманих підприємством без оплати. За Кд рах. 98 відбивається ринкова вартість цих коштів у кореспонденції з рахунками "Вкладення у внеоборотные фонди" та іншими, а бюджетна сума, спрямована підприємством на фінансування витрат, - з рах. 86. Списання здійснюється в Кд рахунку 91, що фіксує інші надходження та витрати:

Аналітична звітність проводиться за кожним надходженням.

Доходи майбутніх періодів через недостачі

У кореспонденції з рахунком із втрат при псуванні цінностей (рах. 94) відображається сума, виявлена ​​за попередні звітні роки (до поточного) або зобов'язані до стягнення з винних осіб за судовою ухвалою. Разом з цим на ці суми кредитують рах. 94 у кореспонденції із рах. 73, що фіксує розрахунки з персоналом з інших операцій (субрахунок з відшкодування матеріальної шкоди). У процесі погашення заборгованості суми проходять за Кд сч. 73. Рух платежів здійснюється у кореспонденції з рахунками обліку коштів. Разом з цим суми, що надійшли, відображаються за Кд сч. 91 і Дб рах. 98.

Облік різниці

Він здійснюється за субрахунком 98.4. Тут фіксується різниця між сумами, які мають бути стягнуті з винних за відсутні або зіпсовані матеріальні та інші цінності та їх вартістю, зафіксованою в бухобліку підприємства. За Кд рах. 98 у кореспонденції із рах. 73 відображають зазначений показник. У процесі погашення заборгованості, яка була прийнята на рахунку за розрахунками з персоналом з інших операцій, відбувається списання відповідних сум різниці із рах. 98 в Кд рах. 91, що фіксує інші надходження та витрати.

Висновок

У наведеному вище матеріалі описується порядок обліку доходів майбутніх періодів за чотирма субрахунками. Залежно від специфіки діяльності підприємства та характеру надходжень коштів їх може бути більше чи менше. У будь-якому разі переміщення платежів та узагальнення отриманої інформації щодо доходів майбутніх періодів здійснюється за рах. 98. Кореспонденція рахунків у проводках не повинна викликати особливих труднощів. При врахуванні різниці між сумами щодо відшкодування завданих збитків та вартістю матеріальних цінностей необхідно здійснювати звірку за первинною документацією. У ній відображається вартість, за якою пошкоджені або відсутні об'єкти були прийняті на підприємство.

З поняттям "Витрати майбутніх періодів" ми вже познайомили наших читачів. Тепер ретельному аналізу в історичній ретроспективі будуть піддані доходи, з якими виявляється також не все просто, хоча, на думку Я.В. Соколова, д.е.н., професора, члена Методологічної ради з бухгалтерського обліку при Мінфіні Росії писати про них і легше. Зрозуміти, до якого періоду належить дохід – до теперішнього чи майбутнього – допоможе пропонована стаття.

Писати про доходи легше, ніж витрати. Можливо це пов'язано з тим, що бухгалтер якось психологічно намагається берегти гроші і, хоча йому за становищем і треба підписати видатковий касовий ордер, він якось автоматично хоче це зробити не зараз.

Здоровий глузд про майбутні доходи

Доходи - це те, що заробляє людина чи організація, фізична та (або) юридична особа. Доходи майбутніх періодів - це кошти вже отримані або те, що буде отримано не в даному звітному періоді, а в інших ще майбутніх періодах. Здоровий глузд підказує, що дебітори повернуть борги, - от і виникнуть майбутні доходи або відвантажимо продукцію і хороші гроші отримаємо. Це не зовсім так. Коли відвантажували, то вже й продали її. Як правило, показали доходи, бо право власності на речі переходить до покупця у момент їхньої передачі. (Здав продавець товари на залізничну станцію ось і перейшла власність до покупця.) Товари продані, їх немає, а натомість виникає право вимоги оплати ціни. Прибуток виник у момент передачі товару. Тому тут немає майбутнього прибутку.

А перспективи можливих грошових заробітків до справи взагалі не належать. Бухгалтерії у умовному способі немає. Для цього існували та існують планові відділи.

Об'єкти доходів майбутніх періодів

Теорія та практика бухгалтерського обліку виходить із принципу відповідності. Його суть зводиться до фрази: доходи повинні відповідати тим витратам, завдяки яким вони (доходи) були отримані. Це легко сказати, можна зрозуміти, але дуже важко втілити у життя. Втім, бухгалтери багато вміють. Вміють вирішувати ці питання.

Саме життя зазвичай ставить завдання, і стільки великі вчені, скільки прості практики їх вирішують, бо змушені.

Ось якась організація отримала орендну плату за три роки вперед. Тут немає питання, на дебет якого рахунку та скільки треба записати, але яку суму треба показати як дохід? Спочатку все й писали у дохід. Потім, коли принцип відповідності став підспудно опановувати кращих розумів людей лічильної професії, вирішили, що звіт складається за один рік, а, отже, і до складу цього доходу входить плата лише за один рік, а дві третини отриманої суми, можливо, вже витраченої одержувачем, до справи не належать. Але якщо це так, то виникає нова проблема: куди ці дві третини віднести. Найпростіше рішення - тлумачити її як кредиторську заборгованість, бо орендодавець, отримавши гроші, визнає свій обов'язок за них перед орендарем. І кожен наступний рік кредиторська заборгованість зменшується і збільшується дохід чергового року.

Але таке рішення має суто схоластичний характер, бо кредиторська заборгованість - це те, що ще тільки вимагає погашення, а в даному випадку її немає, бо гроші вже отримані повністю.

Як правило, доходи майбутніх періодів - це вже отримані активи, здебільшого гроші, але згідно з принципом сумісності їх слід порівняти з тими витратами, які до цих доходів належать. І ось тут виникає проблема, як розділити доходи цього звітного періоду та доходи, що належать до майбутніх періодів. Можна припустити, що у певний день, навряд чи хтось зараз його зможе назвати, якийсь простий трудівник, непомітний бухгалтер, який кредитував у таких випадках на всю отриману суму орендної плати свій рахунок збитків та прибутків, раптом узяв та й показав у балансі суму прибутку звітного року за мінусом одержаної орендної плати за наступні роки. Можливо, йому це так просто на думку стукнуло, а можливо все пояснюється інакше: бухгалтер взяв і зменшив величину оподатковуваного прибутку?

Навряд чи ми дізнаємось колись правду.

Спочатку з'явилася просто стаття у балансі, потім, коли почали говорити, що кожна стаття балансу має відповідати сальдо рахунку Головної книги, доходи майбутніх періодів стали систематично відбиватися на спеціальному однойменному рахунку. Він дожив до наших днів і в чинному плані рахунків під кодом 98.

Характеристика рахунку 98

Все почалося із відображення орендної плати. Як тільки було освоєно цей випадок, бухгалтери зрозуміли, як добре можна за допомогою знайденого прийому регулювати фінансові результати, так відразу знайшлося ще безліч приводів для зменшення отриманих доходів.

Зрештою з'явилося безліч субрахунків, які класифікують доходи майбутніх періодів.

1. Доходи, одержані в рахунок майбутніх періодів

Передбачається, що за якісь цінності та послуги було отримано актив, як правило, гроші (типовий приклад – орендна плата). Далі передбачається, що цей актив буде використовуватися для отримання прибутку не тільки в даному звітному періоді, а й у наступних періодах. Це дозволяє регулювати величину звітного прибутку та зменшувати прибуток оподатковуваного.

2. Безоплатні надходження

Такі надходження, які раніше в просторіччі називали подарунками, а юристи говорили про договір дарування, тепер зазвичай називають спонсорською допомогою або просто спонсоруванням, споконвіку відносили на прибуток того звітного періоду, коли цей подарунок був отриманий, і, природно, це вважалося прибутком даного звітного періоду. Щоправда, були бухгалтери, які казали, що актив балансу відображає реально вкладений капітал, а кошти, одержані "безкоштовно", безоплатно надходили в оцінці pro memoria- для пам'яті та оцінювали їх в 1 руб.

Але останнім часом потяг до теоретичної чистоти та бажання знизити податкові платежі призвела бухгалтерів до обнадійливих висновків: отриманий безоплатно об'єкт, якщо це, скажімо, нові кошти, проводився через рахунок 08 "Вкладення у необоротні активи" з кредиту рахунку 98-2 "Безплатні надходження" ". Таким чином, дар визнається прибутком, але, оскільки цей дар приноситиме прибуток протягом кількох років, його (прибуток) і розтягнуть на ці кілька років, применшуючи відображуваний бухгалтерами прибуток.

Далі важливо зауважити, що постановка на актив такого майна передбачає його ринкову оцінку, яка завжди є умовною. І якщо її завищити, що іноді можливо навіть за сумлінного ставлення до справи, то доходи можна збільшувати (зменшуючи їх через амортизацію), а якщо занизити, то й прибуток буде зменшено в значно менших обсягах.

Але коли йдеться про ці основні засоби, то, з одного боку, у майбутні періоди за ними необхідно нараховувати амортизацію, а з іншого боку, на поточні витрати будуть списані доходи майбутніх періодів. Вони нівелюють один одного, і в результаті виявляється, що експлуатація обладнання виявляється безоплатною, оскільки доходи поглинаються амортизацією, і на собівартість продукції вона не потрапляє.

Однак теоретично більш правильним було б визнати, що за безоплатно отриманими основними засобами амортизація не нараховується, а робиться лише запис щодо перенесення частини доходів майбутніх періодів на витрати поточного звітного періоду. І тут собівартість готової продукції не включає амортизацію. Це наголошує на тому, що амортизацію можна вважати перенесенням раніше понесених витрат, а не фондом відновлення (реновації) основних засобів.

Ідея відображення інших безоплатно отриманих активів та коштів, прийнятих з цільового фінансування – аналогічна до викладеного порядку.

3. Майбутнє отримання заборгованості з недостач, виявлених у минулі роки

Випадок з орендою мав величезні наслідки обліку доходів майбутніх періодів. Бухгалтери спочатку не бачили проблеми, потім "прокинулися від сну" і почали тягнути під цю категорію все, що можливо. Спочатку це були "подарунки", потім сюди зазнали навіть минулих втрат.

Для цього були підстави.

Питання це пов'язані з встановленням факту недостачі, яку бухгалтер записує в дебет рахунки 94 " Нестачі і від псування цінностей " і відразу кредитується рахунок 98-3 " Майбутні надходження заборгованості по недостачам, виявленим минулі роки " . Автори плану рахунків наївно вважають, що чим більше буде виявлених нестач, тим більше у майбутньому буде доходів. Звичайно, якщо матеріально відповідальна особа визнає факт недостачі і дає зобов'язання її погасити, тоді виникає дебіторська заборгованість, яка навряд чи колись буде погашена, принаймні повністю. А якщо матеріально відповідальна особа взагалі не визнає своєї провини, то про доходи взагалі не доводиться говорити.

У чинному плані рахунків є ще цікавий регулюючий контрарний рахунок 98-4 "Різниця між сумою, що підлягає стягненню з винних осіб, та балансовою вартістю недостача цінностей". Він використовується лише у підприємствах торгівлі, у яких застосовується схема обліку товарів за продажними цінами.

Природа рахунку

Рахунок "Доходи майбутніх періодів", безумовно та однозначно, відноситься до групи фінансово-розподільчих рахунків. І тут ми маємо згадати велику та недооцінену проблему облікової політики. Проблема у разі пов'язані з тим, що з доходів віднести до звітний період, що, виправдано чи ні, до періодам майбутнім. Певною мірою це залежить від професійної думки головного бухгалтера.

Однак, характеризуючи рахунок, можливо, більш правильно було б його віднести до групи доп. рахунків, який, при правильному веденні ясно і, як тепер кажуть, "прозоро" доповнює рахунок 99 "Прибутки та збитки" (оскільки ми читаємо зліва направо, то треба сказати "Збитків і прибутків"). У цьому випадку завдяки рахунку зацікавлена ​​людина бачить реально отриманий, а не формально зафіксований прибуток.

Підсумки

Якщо витрати майбутніх періодів показуються в активі балансу, дозволяючи збільшити прибуток, то доходи майбутніх періодів відображаються в пасиві балансу та свідомо зменшують реально отриманий фінансовий результат. Це своєрідний бухгалтерський парадокс: реально отриманий прибуток, представлений у пасиві та матеріалізований в активі, зменшує прибуток звітний, тоді як витрати майбутніх періодів його збільшують.

І найголовніша проблема, що стоїть перед бухгалтерами: як знайти кордон між тими доходами, які можна віднести одразу до цього звітного періоду, та тими, які треба віднести до майбутніх звітних періодів.

М. В. Подкопаєв,експерт

Іноді у діяльності організації виникає ситуація, коли вона отримує доходи, які стосуються інших періодів. Ми говоримо, звісно, ​​про доходи майбутніх періодів. Правильність їхнього відображення безпосередньо впливає на оподаткування. Необхідно знати, у яких випадках визнання доходів слід відкласти до кращих часів та які особливості у своїй виникають.

Поняття доходів майбутніх періодів

У пункті 2 ПБО 9/99 Доходи організації 1 можна прочитати, що доходами організації визнається збільшення економічних вигод у результаті надходження активів та (або) погашення зобов'язань, що призводить до зростання капіталу організації. При цьому у п. 3 ПБО 9/99 сказано, що не визнається доходом організації аванс, що надійшов у рахунок оплати продукції, товарів, робіт, послуг, хоча відповідний дохід за такою операцією виникає в пізніший у порівнянні з надходженням коштів період.

Певна неясність у зв'язку з цим є тому, що ПБУ 9/99 не містить жодних згадок про можливість урахування доходів як доходів майбутніх періодів. Водночас п. 15 ПБО 9/99 наказує виходити з припущення тимчасової визначеності фактів господарської діяльності та умов відповідного договору під час визнання у бухгалтерському обліку орендної плати та ліцензійних платежів за користування об'єктами інтелектуальної власності (коли це не є предметом діяльності організації).

Тобто такі доходи мають бути враховані у тому періоді, до якого вони належать. Це означає, що у певних випадках кошти, економічні вигоди від надходження яких буде збільшено у майбутньому, визнаються саме доходами майбутніх періодів. До настання зазначених періодів такі доходи слід враховувати на рахунку 98 Доходи майбутніх періодів , як наказують План рахунків та Інструкція щодо його застосування 2 . Цей рахунок призначений для обліку власне доходів, отриманих (нарахованих) у звітному періоді, але які належать до майбутніх звітних періодів, а також безоплатних надходжень, надходжень заборгованості з недостач, виявлених у звітному періоді за минулі роки, виявлених різниць між сумою, що підлягає стягненню з винних осіб, та балансовою вартістю цінностей, прийнятих до бухгалтерського обліку при виявленні недостачі та псування.

Доходи, отримані у звітному періоді, але які стосуються майбутніх звітних періодів

Для обліку доходів, отриманих у рахунок майбутніх періодів, призначено субрахунок 98-1. У Плані рахунків та Інструкції щодо його застосування зазначено, що на ньому відображається орендна або квартирна плата, плата за комунальні послуги, виручка за вантажні перевезення, за перевезення пасажирів за місячними та квартальними квитками, абонементна плата за користування засобами зв'язку та ін. періоду, до якого належать одержані доходи, відповідні суми списуються на відповідні рахунки обліку доходів. У податковому обліку за методу нарахування з п. 1 ст. 271 НК РФ доходи визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому вони мали місце, незалежно від фактичного надходження коштів, іншого майна (робіт, послуг) та (або) майнових прав, тобто так само, як і в бухгалтерському обліку . При отриманні часткової оплати у рахунок майбутніх постачання товарів (виконання робіт, надання послуг) згідно з п. 2 п. 1 ст. 167, п. 4 ст. 164 НК РФ із отриманої суми необхідно обчислити ПДВ до сплати до бюджету.

Приклад 1

Організація, яка враховує доходи за методом нарахування, здала в оренду приміщення на період з березня по травень 2013 р. Сума місячної орендної плати згідно з договором становить 59 000 руб., у тому числі ПДВ – 9 000 руб. Орендар до настання терміну оренди (25 лютого 2013 р.) перерахував організації всю суму орендної плати за 3 міс. - 177 000 руб., У тому числі ПДВ - 27 000 руб. Організація зробить такі проводки:

У бухгалтерському балансі за формою, затвердженою Наказом Мінфіну Росії від 02.07.2010 № 66н, відображаються у розд. V Короткострокові зобов'язання. Суб'єкти малого підприємництва, яким відповідно до п. 6.1 зазначеного наказу дозволено подавати бухгалтерську звітність за спрощеною формою, вказують доходи майбутніх періодів за рядком Інші .

Активи, отримані безоплатно

Для обліку активів, отриманих безоплатно, призначений субрахунок 98-2. Відповідно до п. 7 ПБО 9/99 вартість таких активів відноситься до інших доходів. У бухгалтерському обліку вони визнаються за ринковою вартістю, що визначається на основі діючих на дату їх прийняття до обліку цін на даний або аналогічний вид активів. Ці ціни підтверджуються документально чи шляхом проведення експертизи (п. 10.3 ПБО 9/99). Зазначені активи у бухгалтерській звітності відображаються за групою статей Доходи майбутніх періодів у сумі, що зменшується в міру визнання у звітному періоді інших доходів (при відпустці на мету діяльності організації матеріально-виробничих запасів, нарахуванні амортизації за майном, що амортизується тощо).

У пункті 29 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів 4 вказується, що на величину первісної вартості основних засобів, отриманих організацією за договором дарування (безоплатно), протягом строку корисного використання формуються фінансові результати організації як інші доходи. Прийняття до бухгалтерського обліку зазначених основних засобів відображається за дебетом рахунку обліку вкладень у необоротні активи в кореспонденції з рахунком обліку доходів майбутніх періодів з подальшим відображенням дебету рахунку обліку основних засобів у кореспонденції з кредитом рахунку обліку вкладень у необоротні активи (див. Лист Мінфіну 17.09.2012 (07-02-06/223).

У податковому обліку такі активи відображаються у складі позареалізаційних доходів за ринковою вартістю з урахуванням положень ст. 105.3 НК РФ, підтвердженої документально або шляхом проведення незалежної оцінки, проте з відзнакою: як ринкова ціна приймається залишкова вартість - за майном, що амортизується, і сума не нижче витрат на виробництво (придбання) - по іншому майну (виконаним роботам, наданим послугам), якщо ця вартість (сума витрат) виявиться вищою за ринкову ціну (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Для визначення ринкової ціни використовуються офіційні джерела інформації та біржові котирування. Для встановлення ціни активу, отриманого безоплатно, залучають оцінювача, що має ліцензію та діє відповідно до Федерального закону № 135-ФЗ4. Датою визнання доходу від безоплатно отриманого майна в податковому обліку вважається день підписання сторонами акта приймання-передачі майна (приймання-здачі робіт, послуг) при використанні методу нарахування (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ) або день надходження майна (робіт , послуг) під час використання касового методу (п. 2 ст. 273 НК РФ).

У бухгалтерському обліку порядок визнання доходів інший: за безоплатно отриманими основними засобами – принаймні нарахування амортизації, за іншими безоплатно отриманими матеріальними цінностями – у міру списання на рахунки обліку витрат на виробництво (витрат на продаж) (див. План рахунків та Інструкцію щодо його застосування) ). При цьому виникає тимчасова різниця, що віднімається, яка формує (ПБО 18/02 Облік розрахунків з податку на прибуток організацій 5).

Приклад 2

Організацією безоплатно отримано від засновника основний засіб. Його ринкова ціна складає 144 000 руб. Термін корисного використання у бухгалтерському та податковому обліку встановлено рівним 4 р. Організація зробить такі проводки:

При цьому, на нашу думку, слід враховувати, що положення ст. 105.3 НК РФ застосовуються лише щодо угод між взаємозалежними особами. В іншому випадку згідно з абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ ціни, які у угодах, сторонами яких є особи, не визнані взаємозалежними, і навіть доходи (прибуток, виручка), одержувані особами, що є сторонами таких угод, визнаються ринковими. Взаємозалежність визначається відповідно до гол. 14.1 НК РФ. Щоправда, дохід за угодою у разі для приймаючої сторони ні бути нижчою визначеної відповідно до гол. 25 НК РФ залишкової вартості – за майном, що амортизується, і витрат на виробництво (придбання) – по іншому майну (виконаним роботам, наданим послугам).

А ось у бухгалтерському обліку, як ми з'ясували, вартість безоплатно одержаних активів завжди визначається за ринковою вартістю. Тобто за відсутності взаємозалежності між контрагентами також виникають підстави для застосування ПБО 18/02, якщо ринкова вартість не збігається з залишковою вартістю – за майном, що амортизується, та із сумою витрат на виробництво (придбання) – з іншого майна (виконаних робіт, наданих послуг).

У цьому випадку щомісяця при нарахуванні у бухгалтерському обліку амортизації виникають постійна різниця та відповідне їй постійне податкове зобов'язання (ПНВ) (п. 4, 7 ПБО 18/02). Одночасно, оскільки у бухгалтерському обліку відображається дохід, що дорівнює сумі нарахованої амортизації, визнається відповідний постійний податковий актив (ПНА).

Приклад 3

Організацією від особи, з якою вона не є взаємозалежною, безоплатно отримано основний засіб. Його ринкова вартість становить 144 000 руб., А залишкова за даними сторони, що передає - 36 000 руб. Термін корисного використання у бухгалтерському та податковому обліку встановлено рівним 4 р. З ринкової вартості щомісячна амортизація має становити 3 000 крб., а з залишкової – 750 крб. Організація зробить такі проводки:

Окрім того, треба враховувати ще один нюанс. Відповідно до п. 7, 8, 11 ст. 251 НК РФ у деяких випадках дохід у вигляді вартості майна, отриманого безоплатно, не оподатковується на прибуток, зокрема:

- У вигляді коштів та іншого майна, які отримані як безоплатна допомога (сприяння) у порядку, встановленому Федеральним законом від 04.05.1999 № 95-ФЗ;

– у вигляді ОЗ та НМА, безоплатно отриманих відповідно до міжнародних договорів РФ, а також відповідно до законодавства РФ атомними станціями для підвищення їх безпеки, що використовуються для виробничих цілей;

- у вигляді майна, отриманого російською організацією безоплатно від організації або фізичної особи, якщо статутний (складковий) капітал (фонд) сторони, що отримує, більш ніж на 50% складається з вкладу (частки) передавальної організації (фізичної особи), або від організації, якщо статутний (Складковий) капітал (фонд) передавальної сторони більш ніж на 50% складається з вкладу (частки) одержує організації.

В останньому випадку майно не визнається доходом для цілей оподаткування, лише якщо протягом одного року з дня його отримання воно не передається третім особам. Проте у всіх зазначених ситуаціях первісна вартість одержаного безоплатно основного кошти згідно з п. 1 ст. 257 НК РФ визначається відповідно до п. 8 ст. 250 НК РФ, тобто за ринковою вартістю при отриманні майна від взаємозалежної особи, і за залишковою вартістю - за майном, що амортизується (не нижче витрат на виробництво (придбання) - по іншому майну). При цьому амортизація нараховується у звичайному порядку, що підтверджує Мінфін у листах від 05.12.2008 № 03-03-06/1/674 та від 28.04.2009 № 03-03-06/1/283.

1 Затверджено Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 № 32н.
2 Затверджено Наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 № 94н.
3 Затверджено Наказом Мінфіну Росії від 13.10.2003 № 91н.
4 Федеральний закон від 29.07.1998 № 135-ФЗ Про оціночну діяльність у Російській Федерації.
5 Затверджено Наказом Мінфіну Росії від 19.11.2002 № 114н.